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借鉴反避税方法处理纳税评估案件
在税源专业化管理模式下，对纳税人风险程度较高的涉税问题的检查工作都是通过纳税评估和特别纳税调整进行的。实际工作中，特别纳税调整受制于人力短缺，只能覆盖大型企业。笔者以为，税务机关可以尝试将特别纳税调整或者稽查等其他领域的检查和调整方法引入到纳税评估工作之中，不仅能丰富纳税评估工作方法和提升评估人员业务技能，还能有效发挥纳税评估在税源专业化管理中的核心作用。
外资独资服装加工A公司成立于2002年，以来料加工为单一贸易方式。2007年该公司进入获利年度，开始享受“两免三减半”所得税优惠政策，但企业所得税却一直都是零入库。税务机关因此在2013年将该公司确定为企业所得税评估对象。
评估人员在案头分析时，发现该公司2008年以来每年的营业收入均超过5000万元，其中2009年还超过了1亿元，但2008年至2012年企业所得税一直是零入库。2008年亏损额高达1900多万元，2011年亏损106万元，2009年、2010年和2012年为盈利状态，3个年度的盈利额也达到了761万元。整体上来看，该公司的经营情况是逐步好转的，2009年至2012年4个年度整体还是盈利状态，如果不是该公司2008年出现了大额的亏损，则近几年应该可以有企业所得税入库，表面上看来没有明显的涉税疑点。
对企业最近5年的经营分析没有发现明显疑点的情况下，评估人员尝试对该公司2003年至2012年10年间的企业所得税纳税申报情况作纵向对比分析。通过分析发现，前5个年度和后5个年度均为前期经营情况差、后期经营情况好，在好转之后虽然盈利但是均不需要缴纳企业所得税。区别仅在于前一个5年是由于开始享受免税待遇所以不用纳税，而后5个年度是由于要弥补以前年度的亏损所以不用纳税，虽然原因不同但结果却相同，即都无需纳税。
这种情况是偶然出现的吗？评估人员对该公司10年来的数据再进行详细深入分析，发现该公司的盈亏情况整体表现为盈利和亏损间隔出现，三个阶段的亏损期间，三个阶段的盈利期间，间隔期间以1年、2年、4年不等，属于典型的“跳跃性盈利”状态。盈亏多次间隔且大幅度波动，显然不是巧合，而是刻意为之，该公司通过人为控制盈亏状态的痕迹十分明显，联系到该公司经营关联交易来料加工单一业务的具体实际，评估人员初步判断该公司可能存在避税嫌疑。
为准确判断该公司的盈利情况在同行业中所处的水平，评估人员将该公司的利润率情况与同行业进行横向对比。为此，评估人员从国家统计局网站搜索了该纳税人所处行业“纺织服装、鞋、帽制造业”的同期利润率情况，将两者进行对比，发现该公司的利润率水平在5个年度内均低于国家统计局统计的同行业的利润率水平，差异最高的2008年两者相差了近25个百分点，该公司存在通过关联交易来料加工工缴费定价偏低的方式转移利润的问题嫌疑较大。
在与A公司的接触中，评估人员了解到，该公司2013年以来已经开始着手遣散工人、变卖机器设备，投资方打算在2013年内办理注销手续，同时在珠三角其他地区着手重新注册成立新公司，新公司的生产职能定位与该公司几乎完全一致。结合该公司历年企业所得税纳税情况和生产经营的年度分析，发现该公司2003年正式开展生产经营，截至2013年有11个纳税年度。如果剔除2013年已经开始停止生产经营的年度，则其正常的生产经营期刚好为10年，刚好满足《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第八条和《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》国发〔2007〕39号第一条的规定，即该公司可以享受“两免三减半”税收优惠政策所规定的经营期限。对该公司在优惠到期之时即开始办理注销，并同时着手在同一地区设立新的公司的行为，评估人员认为，在没有重大客观原因可以合理解释的情况下，最大的可能就是为了避税。
经过评估人员与A公司及其代理的税务师事务所的沟通，该公司最终承认了通过投资方控制关联交易来料加工缴费定价的方式，将本应该属于公司的利润转移出去逃避纳税义务的事实，并同意作相应的纳税调整。在调整方法的选取上，考虑到该公司存在的问题为转让定价问题，评估人员采纳了中介机构的建议，引入了特别纳税调整中对该类型问题常用的调整方法——交易净利润法进行调整。最终，该公司自行调增2008年~2012年应纳税所得额3847万元，补缴企业所得税税款及滞纳金约400万元。
在实践中，本案例反映的情况并非个案。因此，笔者建议税务机关在开展类似案件的纳税评估时应从以下三个方面入手。
一是深入进行案头分析。在纳税评估实际工作中，“轻案头分析重税务约谈和实地核查”的情况目前还普遍存在。不可否认，约谈和实地核查确实有其优势所在，但案头分析的重要作用同样不容忽视。一方面，案头分析的信息来源除了上述来源之外，还可以包括国家统计局统计资料、互联网、第三方数据等等，只要深入挖掘是可以发现有效信息的。另一方面，相比较而言，案头分析无需向企业发出文书，更加节省时间，有便捷的优势。
二是发挥好税务中介机构的作用。在纳税评估所发现的问题中，对于一般性的问题经过评估人员的解释，企业财务人员一般是可以理解并认可的，但对于某些特殊问题，企业人员在不懂或认识不到位的情况下，可能会对评估人员的解释产生误解和抵触，认为�**室庹移笠�“麻烦”，容易引发矛盾，从而使评估工作陷入僵局。而此时，如果能够有效引入税务中介机构，由中介机构的人员与企业沟通，作为企业代理人的中介机构的解释在某些情况下更容易让纳税人所接受，也更加容易让纳税人认同税务机关的意见。
三是要注意拓宽纳税评估的思路和方法。纳税评估案件中调查调整方法的使用在相关的纳税评估文件中没有明确限定，这也就为纳税评估引入诸如特别纳税调整、稽查等的调整方法提供了契机。在本案中，由于该公司涉及转让定价避税问题，而转让定价方面的调整又以特别纳税调整所采用的方法最为合理、有效。因此，本案在调整方法的选取上，评估人员借鉴特别纳税调整中所列举的交易净利润法（完全成本加成率），以使得调整的结果更加的公允、可靠，更能为税企双方所接受。
作者单位：广东省广州市南沙开发区国税局第三税务分局